1. Căn cứ phát sinh thuế tiêu thụ đặc biệt

Để tìm hiểu về các căn cứ làm phát sinh quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt, cần xem xét những quy định pháp luật xác định nghĩa vụ của các chủ thể thuộc diện nộp thuế tiêu thụ đặc biệt vào ngân sách nhà nước ngay từ khâu đãng kí thuế của chủ thể nộp thuế.

Đăng kí thuế là hành vi bắt buộc đối với chủ thể nộp thuế tại cơ quan thuế sau khi được cấp giấy chứng nhận đăng kí kinh doanh hoặc khi bắt đầu hoạt động kinh doanh (đối với chủ thể không thuộc diện đăng kí kinh doanh). Điều 21 Luật quản lí thuế quy định: tổ chức, hộ gia đình, cá nhân kinh doanh... đều thuộc diện phải đăng kí thụế. Điều 22 Luật quản lí thuế quy định: Đối tượng đăng kí thuế phải đăng kí thuế trong vòng 10 ngày làm việc, kể từ ngày được cấp giấy chứng nhận đăng kí kinh doanh (giấy phép thành lập và hoạt động hoặc giấy chứng nhận đầu tư) hoặc từ ngày bắt đầu hoạt động kinh doanh đối với tổ chức không thuộc diện đăng kí kinh doanh hoặc đổi với cá nhân và hộ gia đình...

Như vậy, hành vi đăng kí thuế được tiến hành ngay sau khi cơ sở sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ chịu thuế tiêu thụ đặc biệt được cấp chứng nhận đăng kí kinh doanh, bất kể cơ sở kinh doanh đã hay chưa thực tế tiến hành sản xuất, kinh doanh.

Có thể thấy, ngay từ khi cơ sở sản xuất hàiig hoá, kinh doanh dịch vụ chịu thuế tiêu thụ đặc biệt đăng kí thuế với cơ quan thuế, quan hệ pháp luật thuế đã hình thành giữa chủ thể quyền lực và chủ thể có nghĩa vụ. Tuy nhiên, việc đăng kí thuế của cơ sở sản xuất hàng hoá, kinh doanh dịch vụ chịu thụế tiều thụ đặc biệt hay của bất cứ cơ sở kinh doanh nào, có thể coi là sự thừa nhận của các chủ thể này về các nghĩa vụ tài

Chính đối với nhà nước mà mình sẽ phải gánh chịu khi bước vào kinh doanh. Nghĩa vụ nộp thuế tiêu thụ đặc biệt chỉ thực sự phát sinh khi chủ thể đăng kí thuế đã thực tế sản xuất ra hàng hoá thuộc diện chịu thuế và tiêu thụ hàng hoá đó, hoặc cung ứng dịch vụ chịu thuế, hoặc thực tế nhập khẩu hàng hoá chịu thuế. Khi nghĩa vụ nộp thuế tiêu thụ đặc biệt nảy sinh, cũng là lúc quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt hình thành giữa cơ quan nhà nước có thẩm quyền và cơ sở sản xuất hàng hoá, kinh doanh dịch vụ hoặc nhập khẩu hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt.

Mặc dù khi xác định căn cứ làm phát sinh quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt, người ta thường đề cập tới hai hành vi: (1) đăng kí thuế và (2) sản xuất, tiêu thụ hàng hoá hoặc cung ửng dịch vụ hoặc nhập khẩu hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt. Tuy nhiên, hành vi thứ nhất không nhất thiết là điều kiện cần để làm phát sinh quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt. Trên thực tế, có những trường hợp, quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt còn phát sinh ngay cả khi người nộp thuế không đăng kí thuế nhưng có hành vi sản xuất và tiêu thụ hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt. Tình huống này thường xảy ra đối với những cơ sở sản xuất và tiêu thụ lậu những mặt hàng như vàng mã, hàng mã hoặc đối với những chủ thể nhập lậu các mặt hàng chịu thuế, thường tập trung vào một vài mặt hàng như thuốc lá, ô tô, rượu, bia... Trong những trường hợp này, dù cơ sở sản xuất và nhập khẩu không đăng kí thuế, cơ quan quản lí thuế vẫn có quyền buộc các chủ thể này nộp thuế tiêu thụ đặc biệt cho số hàng hoá chịu thuế sản xuất ra đã tiêu thụ lậu hoặc nhập khẩu lậu.

Như vậy, sự kiện pháp lí làm phát sinh quan hệ pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt là hành vi sản xuất và tiêu thụ hàng hoá chịu thuế, cung ứng dịch vụ chịu thuế, hoặc nhập khẩu mặt hàng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt.

2. Căn cứ tính thuế tiêu thụ đặc biệt

Căn cứ tính thuế tiêu thụ đặc biệt là giá tính thuế của hàng hoá, dịch vụ chịu thuế và thuế suất.

2.1 Giá tính thuế

Theo Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008 và các văn bản hướng dẫn thi hành, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt được quy định có phân biệt giữa hàng hoá sản xuất trong nước (bao gồm cả hàng gia công, hàng hoá sản xuất dưới hình thức hợp tác kinh doanh, hàng hoá bán theo phương thức trả góp, trả chậm và hàng dùng để trao đổi, biếu, tặng, cho, khuyến mại) với hàng hoá nhập khẩu. Đối với hàng sản xuất trong nước, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt là giá bán không bao gôm bất kỳ khoản thuê gián thu nào đánh vào mặt hàng này. Đối với hàng hoá nhập khẩu, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt là giá tính thuế nhập khẩu của hàng hoá đó cộng thêm thuế nhập khẩu. Khi xác định giá tính thuế phải đưa cả khoản thu thêm tính ngoài giá bán hàng hoá, giá cung ứng dịch vụ (nếu có) mà cơ sở sản xuất, kinh doanh được hưởng.

Tuy nhiên, vào phiên họp tổ chức cuối năm 2010 của Quốc hội Khoá XII, Quốc hội đã thông qua Dự luật thuế bảo vệ môi trường, có hiệu lực từ ngày 01/01/2012. Theo Luật này, một số hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt cũng đồng thời chịu thuế bảo vệ môi trường đã làm cho giá tính thuế quy định trong Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008 ưở nên lạc hậu. Thuế tiêu thụ đặc biệt là loại thuế có hệ thống thuế suất cao hơn rất nhiều so với hệ thống thuế suất của các loại thuế gián thu khác, vì vậy, giá tính thuế phải được quy định sao cho có thể giảm thiểu tình trạng trốn hoặc tránh thuế, gây thất thu cho ngân sách nhà nước. Nhậh thức được yêu cầu quan trọng này, quy định chung về giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt theo Luật năm 2014 đã được hoàn thiện, một mặt để đảm bảo sự đồng bộ với những thay đổi trong hệ thống pháp luật thuế nói chung, mặt khác nhằm làm cho thuế bảo vệ môi trường không tác động thái quá tới những hàng hoá, dịch vụ vừa chịu loại thuế này lại vừa chịu thuế tiêu thụ đặc biệt. Các văn bản hướng dẫn thi hành Luật năm 2014 đã quy định chi tiết hơn về cách xác định giá tính thuế mới. Thứ nhất, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt đối với hàng hoá, dịch vụ là giá bán ra, giá cung ứng dịch vụ chưa có thuế tiêu thụ đặc biệt, chưa cỏ thuế bảo vệ môi trường (nếu có) và chưa có thuế giá trị gia tăng. Thứ hai, cách xạc định giá tính thuế không phân biệt cứng nhắc dựa vào xuất xứ hàng hoá là sản xuất trong nước hay nhập khẩu như trước mà bóc tách hàng hoá nhập khẩu thành hai nhónr (1) hàng hoá nhập khẩu do cơ sở kinh doarih nhập khẩu bán ra; và (2) hàng hoá nhập khẩu tại cửa khẩu. Cách xác dinh giá tính thuế không dựa vào xuất xứ hàng hoá này tại các văn bản dưới luật này đã nhanh chóng dược luật hoă khi Quổc hội ban hành Luật năm 2016.

Nhóm hàng hoá nhập khẩu thứ nhất được gộp chung vào: Giá tính thuế = Giá bán chưa có TGTGT - TBVMT (nếu có) + Thuế suất TTTĐB

Ghi chú:

- TGTGT: thuế giá trị gia tăng;

- TBVMT: thuế bảo vệ môi trường;

- TTTĐB: thuế tiêu thụ đặc biệt;

- Giá bán chưa có TGTGT được xác định theo quy định của pháp luật TGTGT

Đối với nhóm hàng hoá nhập khẩu thứ hai, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt = giá tính thuế nhập khẩu + thuế nhập khẩu. Trường hợp hàng hoá nhập khẩu được miễn, giảm thuế nhập khẩu thì giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt đối với hàng hoá đó không bao gồm số thuế nhập khẩu đã được miễn, giảm. Quy định này làm cho giá bán của hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt nhập khẩu vào thị trường Việt Nam cao hơn so với giá bán mặt hàng cùng loại sản xuất trong nước. Điều đó thể hiện rõ quan điểm của Nhà nước trong việc sử dụng pháp luật thuế để bảo hộ sản xuất ưong nước. Tuy nhiên, để từng bước thực hiện các cam kết với quốc tế trong tiến trình hội nhập kinh tế qùốc tế, từ ngày 01 tháng 01 năm 2006, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt đối với rượu, bia phải được sửa đổi theo hướng không phân biệt giữa hàng hoá sản xuất trong nước và hàng hoá nhập khẩu. Trước đây, theo Luật sửa đổi, bổ sung một số điều cua Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2003, chỉ có rượu, bia sản xuất trong nước mới được xác định giá tính thuế theo quy định của Chính phủ (khoản 2 Điều 1), tức là được khấu trừ giá trị vỏ chai, vỏ hộp khi xác định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt. Lần sửa đổi tiếp theo đối với Luật thuế tiêu thụ đặc biệt vào năm 2005, đã cho phép rượu, bia bất kể sản xuất trong nước hay nhập khẩu, đều được xác định giá tính thuế theo quy định của Chính phủ (khoản 1 Điều 1) tức là đều được trừ giá trị vỏ hộp (lon) khi xác định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt. Quy định này không áp dụng đối với rượu và bia chai. Nói cách khác, rượu và bia chai bán theo giá có cả vỏ chai, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt không được trừ giá trị vỏ chai. Sau khi Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008 được ban hành, để tiếp tục thực hiện các cam kết với quốc tế khi gia nhập WTO về không phân biệt đối xử giữa hàng sản xuất trong nước và hàng nhập khẩu, đồng thời với mục tiêu không làm giảm lớn số thu vào ngân sách nhà nước, pháp luật quy định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt của những mặt hàng có bao bì, vỏ chai sẽ không được trừ giá trị vỏ bao bì, vỏ chai. Thậm chí để đảm bảo không bỏ sót số thu, pháp luật còn yêu cầu cơ sở sản xuất phải, định kì hàng quý, thực hiện quyết toán số tiền đặt cược vỏ chai bia tương ứng với số vỏ chai không thu hồi được để đưa vào doanh thu tính thuế tiêu thụ đặc biệt. Quy định này vẫn tiếp tục được kế thừa trong các văn bản hướng dẫn thi hành Luật sửa đổi, bổ sung Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2014.

Ngoài hai cách xác định giá tính thuế mới cho hái nhóm đối tượng hàng hoá trên, pháp luật hiện hành quy định về gỉá tính thuế đối với từng hàng hoá và dịch vụ có:

(1) phân biệt giữa các hình thức sản xuất ra sản phẩm như: hàng hoá đưa đi gia công với hàng hoá sản xuất trên cơ sợ hợp đồng hợp tác kinh doanh giữa nhà sản xuất và bên sở hữu thương hiệu hàng hoá haỹ sở hữu công nghệ sản xuất; hoặc

(2) phân biệt giữa mục đích xuất hàng là để bán theo phương thức thanh toán nhiều lần hoặc trả chậm với xuất hàng để trao đổi, biếu tặng, tiêu dùng nội bộ hay cho, khuyến mại...

Quy định về cách xác định giá tính thuế của loại hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt được sản xuất trên cơ sở hợp đồng hợp tác kinh doanh giữa cơ sở sản xuất và cơ sở sở hữu thương hiệu (nhãn hiệu hàng hoá) là một trong những điểm mới của Luật năm 2008 (được sửa đổi, bổ sung năm 2014) và các văn bản hướng dẫn thi hành so với các văn bản ban hành trước năm 2008. Đối với loại hàng hoá này, giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt là giá bán ra chưa có thuế giá trị gia tăng và thuế bảo vệ môi trường (nếu có) của cơ sở sở hữu thương hiệu hàng hoá, công nghệ sản xuất.

Việc xác định giá tính thuế đối với hàng bán theo phương thức trả góp, trả chậm được thực hiện căn cứ vào giá bán chưa có thuế giá trị gia tăng, thuế bảo vệ môi trường (nếu có) và thuế tiêu thụ đặc biệt của hàng hoá đó bán theo phương thức trả tiền một lần, không bao gồm lãi trả góp, lãi trả chậm.

Giá tính thuế đối với hàng hoá gia công thuộc diện chịu thuế tiêu thụ đặc biệt là giá bán hàng hoá của cơ sở giao gia công bán ra hoặc giá bán của sản phẩm cùng loại hoặc tương ở thời điểm bán chưa có thuế giá trị gia tăng, thuế bảo vệ môi -trưèrng (nếu có) và thuế tiêu thụ đặc biệt.

Giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt đối với dịch vụ cũng được luật hoá khá cụ thể đối với từng nhóm dịch vụ (việc phân nhóm dựa vào hệ quả đặc thù có thể dẫn đến của từng dịch vụ).

Để đưa ra nguyên tắc xác định giá tính thuế, pháp luật hiện hành, một mặt, đã phân nhóm các dịch vụ theo hướng đưa các dịch vụ có hệ quả tương tự vào một nhóm.

Ví dụ:

(1) các dịch vụ có khả năng đem lại thu nhập cho người hưởng dịch vụ được gộp vào một nhóm (như: kinh doanh casino, trò chơi điện tử có thưởng, và đặt cược);

(2) các dịch vụ dễ làm nảy sinh tệ nạn xã hội được gộp vào một nhóm (như kinh doanh vũ trường, mát-xa và ka-ra-ô-kê)... Mặt khác, giá tính thuế của các nhóm dịch vụ hoặc riêng từng dịch vụ chịu thuế còn được quy định có phân biệt giữa tính chất của loại dịch vụ. Ví dụ: Giá tính thuế đối với các dịch vụ giải trí được coi là xa xỉ như kinh doanh vũ trường, mát-xa, ka-ra-ô-kê bao gồm cả doanh thu của các hoạt động trong cơ sở kinh doanh, kể cả doanh thu từ dịch vụ ăn uống và dịch vụ khác đi kèm (bất kể hàng hoá và dịch vụ đi kèm có thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt hay không). Trong khi đó, giá tính thuế đối với dịch vụ thể thao cao cấp như kinh doanh golf là giá bán thẻ hội viên, bán vé chơi golf kể cả tiền phí chơi golf và tiền kí quỹ nhưng lại không bao gồm doanh thu kinh doanh các loại hàng hoá, dịch vụ khác (không thuộc đối tượng chịu thuế-tiêu thụ đặc biệt) của cơ sở kinh doanh.

Đối với hàng hoá, dịch vụ dùng dể trao đổi, tiêu dùng nội bộ, biếu, tặng, cho, khuyến mại: giá tính thuế là gỉá tính thuế tiêu thụ đặc biệt của hàng hoá, dịch vụ cùng ioại hoặc tương đương tại thời điểm phát sinh các hoạt động biếu, tặng, cho... nỗi trên.

Trường hợp cơ sở kinh doanh xuất khẩu mua hằng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt của cơ sở sản xuất dể xuất khẩu nhưng thực tế không xuất khẩu mà bán trong nước thì giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt là giá bán chưa có thuế giá trị gia tăng, thuế bảo vệ môi trường (nếu có) và thuế tiêu thụ đặc biệt. Nếu cơ sở kinh doanh xuất khẩu khai giá bán đã có thuế giá trị gia tăng, thuế bảo vệ môi trường và thuế tiêu thụ đặc biệt làm cơ sở xác định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt thấp hơn 7% so với giá thị trường thì cơ quan thuế có quyền ấn định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt (khoản 8 Điều 5 Thông tư số 195/2015/TT-BTC). Quy định này kế thừa quy định tại Nghị định số 26/2009/NĐ-CP và là điểm mới của pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt so với thời điểm trước khi Luật năm 2008 có hiệu lực. Trước đây, Điều 15 Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 1998 cho phép cơ quạn thuế có quyền ấn định số thuế tiêu thụ đặc biệt cơ sở sản xuất phải nộp. Việc quy định quyền của cơ quan thuế trong việc ấn định giá tính thuế theo pháp luật hiện hành vẫn thể hiện thái độ của nhà nước trước những giao dịch của cơ sở kinh doanh với giá cả không phản ánh đúng giá thị trường nhưng đồng thời có khả năng làm giảm bớt sự áp đặt của nhà nước đối với cơ sở sản xuất so với trường hợp quy định quyền ấn định số thuế cơ sở sản xuất, kinh doanh phải nộp theo quy định cũ. Khi ấn định giá tính thuế tiêu thụ đặc biệt, cơ quan thuế phải căn cứ vào giá bán thực tế trên thị trường của hàng hoá cùng loại để tránh sự tuỳ tiện trong việc áp đật giá tính thuế. Tuy nhiên, khoản 1 Điều 37 Luật quản lí thuế vẫn trao cho cơ quan thuế quyền ấn định số thuế cơ sờ sản xuất, kinh doanh phải nộp nếu việc trao đổi hàng hoá không theo giá giao dịch thông thường trên thị trường... Theo nguyên tắc chung của pháp luật và Luật ban hành văn bản quy phạm pháp luật năm 2015, nếu hai văn bản cùng có giá trị pháp lí như nhau thì: (1) quy định mới phủ nhận quy định cũ (lex posterior derogat le gi priorỉỴ, và (2) quy định trong văn bản pháp luật chuyên ngành sẽ được ưu tiên áp dụng so với quy định trong văn bản pháp luật chung (lex specialist derogat legi generali). Áp dụng vào tình huống nói trên, mặc dù Thông tư số 195/2015/TT-BTC không chỉ được ban hành sau Luật quản lí thuế mà còn là văn bản quy định riêng về thuế tiêu thụ đặc biệt (văn bản pháp luật chuyên ngành) trong khi Luật quản lí thuế lại là văn bản điều chỉnh hoạt động quản lí tất cả các loại thuế (văn bản pháp luật chung), dường như Thông tư sổ 195/2015/TT-BTC đã đáp ứng điều kiện cần để được ưu tiên áp dụng. Tuy nhiên, hai văn bản pháp luật này lại không có giá trị pháp lí ngang nhau (do thông tư có hiệu lực thấp hơn luật), vì vậy Thông tư số 195/2015/TT-BTC chưa đáp ứng được điều kiện đủ và Luật quản lí thuế vẫn phải được áp dụng trong trường hợp này. Nói cách khác, quy định quyền ấn định số thuế phải nộp tại Luật quản lí thuế vẫn sẽ được ưu tiên áp dụng mặc dù rất có thể các nhà làm luật chủ định qua Thông tư sửa quy định tương ứng trong Luật xuất phát từ những gì rút ra trong thực tiễn thi hành. Trước thực trạng này, cần sớm sửa đổi Luật quản lí thuế theo hướng hoặc tiếp tục quy định quyền ấn định số thuế cho cơ quan thuế với điều kiện việc ấn định phải căn cứ vào giá thị trựờng của mặt hàng đó và thuế suất luật định; hoặc sửa lại quy định ưên bằng cách trao quyền ấn định giá tính thuế cho cơ quan thuế nhằm xóa bỏ khúc mắc nói ttên.

2.2 Thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt

Thực hiện các cam kết vớí quốc tế theo lộ trình hội nhập, trong khoảng một thập kỉ gần đây, thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt đã được sửa đổi theo hướng giảm dần và từng bước xoá bỏ phân biệt về thuế suất áp dụng đối với hàng sản xuất trong nước và hàng nhập khẩu. Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2003 đã hạ bớt mức thuế trong biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt quy định trong Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 1998 theo hướng bỏ mức thuế suất 100% và thay bằng mức thuế suất 80% là mức tối đa trong biểu thuế đồng thời đưa mức thuế suất tối thiểu từ 15% xuống 10%. Gần đây, Luật sửa đổi năm 2005 lại tiếp tục hạ mức thuế suất tối đa ttong biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt, theo đó, mức thuế suất cao nhất trong biểu thuế là 75%; đồng thời mức thuế suất áp dụng đối với các mặt hàng như rượu, bia và đặc biệt thuế suất áp dụng đối với các loại ô-tô đều giảm. Hiện nay, Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008 lại tiếp tục hạ mức thuế suất tối đa trong biểu thuế suất xuống 70%.

Cụ thể, theo biểu thuế ban hành kèm theo Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008, thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt là thuế suất tỉ lệ gồm nhiều bậc, áp dụng cho từng nhóm mặt hàng, dịch vụ chịu thuế, với mức thuế cao nhất là 70% và thấp nhất là 10%.

Mức thuế suất cao nhất (70%) áp dụng đối với các mặt hàng vàng mã và hàng mã. Trước đây, mức thuế suất cao nhất trong biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là 75% áp dụng đối với bia chai và bia hộp. Hiện nay, để thực hiện cam kết quốc tế khi gia nhập WTO, Luật năm 2008 đã giảm thuế suất áp dụng đối vởi bia, không phân biệt bia chai, bia hộp, bia tươi hay bia hơi theo lộ trình gồm hai giai đoạn. Giai đoạn một từ ngày 01/01/2010 đến ngày 31/12/2012 áp dụng thuế suất 45%; giai đoạn hai từ ngày 01/01/2013 trở đi, áp dụng thuế suất 50%.

Mức thuế suất thấp nhất trong biểu thuế tiêu thụ đặc biệt theo Luật năm 2008 là 10%, áp dụng đối với một số mặt hàng như: ô tô chạy bằng điện chở người từ 16 đến dưới 24 chộ ngồi; ô tô chạy bằng điện vừa chở người vừa chở hàng; xăng các loại và các chế phẩm khác để pha xăng; điều hoà nhiệt độ có công suất từ 90 000 BTU trở xuống. Trước đây, mức thuế thấp nhất (10%) chỉ áp dụng đối với xăng, các chế phẩm dùng pha chế xăng và đối với dịch vụ kinh doanh golf. Như vậy, Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2008 đã mở rộng hơn diện các mặt hàng được hưởng thuế suất thấp (10%) so với quy định cũ.

Nhìn một cách tổng thể, biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt theo Luật năm 2008 được quy định không phân biệt xuất xứ của hàng hoá (bất kể hàng hoá sản xuất trong nước hay nhập khẩu). Điều này thể hiện rõ qua hệ thống thuế suất áp dụng đổi với các nhóm mặt hàng: thuốc lá, rượu, bia và ô tô. Cụ thể là trong trường hợp mặt hàng thuốc lá: tất cả các loại thuốc lá bất kể được sản xuất từ nguyên liệu trong nước hay nhập ngoại đều chịu cùng một mức thuế suất là 65%. Trước đây, theo Luật sửa đổi, bổ sung Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2003, thuốc lá đầu lọc sản xuất chủ yếu bằng nguyên liệu nhập khẩu chịu thuế suất 65%; trong khi đó thuốc lá đầu lọc sản xuất chủ yếu bằng nguyên liệu sản xuất trong nước chỉ chịu thuế suất 45%. Quy định này thể hiện chính sách ưu đãi của nhà nước đối với hàng nội hoá (thuốc lá đầu lọc sản xuất bằng nguyên liệu từ trong nước được ưu ái hơn - hưởng thuế suất thấp hơn - so với thuốc lá đầu lọc sản xuất bằng nguyên liệu nhập khẩu). Lần sửa đổi luật năm 2005, đã xoá bỏ sự phân biệt đối xử về xuất xứ của nguyên liệu dùng để sản xuất thuốc lá, theo đó thuế suất áp dụng đối với thuốc lá điếu (bất kể nguồn gốc của nguyên liệu sản xuất ra thuốc lá) trong giai đoạn từ năm 2006 đến năm 2007 là 55% và từ năm 2008 là 65%. Luật năm 2008 vẫn tiếp tục duy trì chính sách không phân biệt đối xử xuất xứ của hàng hoá và giữ nguyên mức thuế suất này.

Trong trường hợp mặt hàng rượu: cùng là rượu bất kể sản xuất trong nước hay nhập khẩu, nếu cùng nồng độ cồn, đều phải chịu cùng một thuế suất. Mức thuế suất cao nhất là 45% (áp dụng trong giai đoạn từ ngày 01/01/2010 đến ngày 31/12/2012) hoặc 50% (áp dụng trong giai đoạn từ ngày 01/01/2013 trở đi) đánh vào rượu từ 20 độ trở lên và mức thuế suất thấp nhất là 25% đánh vào rượu dưới 20 độ.

Trong trường h'7p mặt hàng ô tô: cùng là ô tô (không phân biệt xuất xứ), tuỳ theo dung tích xi-lanh, tuỳ thuộc vào loại năng lượng dùng để chạy xe, tuỳ thuộc vào công dụng của xe và tuỳ thuộc vào sổ ghế ngồi, ô tô đó sẽ phải chịu mức thuế khác nhau. Vỉ" dụ: Ô tô có dung tích xi-lanh trên 3000 cm3 phải chịu thuế suất 60% trong khi đó ô tô có dung tích xi-lanh từ 2000 cm3 trở xuống được hưởng thuế suất 45%; ô tô chạy bằng các loại năng lượng khác với xăng được hưởng thuế suất thấp hơn so với thuế suất áp dụng với các ô tô cùng loại chạy bằng xăng; và ô tô có số ghế ngồi cao hoặc loại vừa chở người vừa chở hàng được hưởng thuế suất thấp hơn so với thuế suất ô tô có số ghế ngồi cao và chỉ chở người phải chịu... Như vậy các mức thuế suất áp dụng đối với ô tô cho thấy pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt hiện hành đồng thời hướng tới những mục tiêu khác nhau: không chỉ nhằm tránh phân biệt đối xử giữa hàng nội hoá và hàng ngoại nhập mà còn nhằm bảo vệ môi trường, hạn chế sử dụng ô tô có số ghế thấp (dùng cho mục đích đi lại của cá nhân). Trước lần sửa đổi năm 2005, thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt áp dụng đối với ộ tô du lịch được quy định rất cao (80%) nhưng chỉ áp dụng đối với ô tô nhập khẩu, còn ô tô sản xuất trong nước được miễn hoặc giảm thuế suất. Sự phân biệt đối xử này là một trong những trở ngại trên con đường Việt Nam gia nhập WT0, vì vậy đã bị gỡ bỏ trong Luật sửa đổi, bổ sung Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2005. Luật năm 2008 vẫn tiếp tục duy trì chính sách không phân biệt đối xử đối với xuất xứ của hàng hoá khi quy định các mức thuế suất đánh vào các loại ô tô thuộc diện chịu thuế.

Biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt theo Luật năm 2008 còn phản ánh rõ chính sách hướng dẫn tiêu dùng của Nhà nước. Điểu đó thể hiện ở thuế suất cao áp dụng đổi với các mặt hàng và dịch vụ không thực sự cần thiết cho đời sống, cần hạn chế tiêu dùng, như các thuế suất 70% đánh vào vàng mã, hàng mã; thuê suât 65% đánh vào thuốc lá điếu, xì-gà và các chế phẩm khác từ cây thuốc lá; và thuế suất 40% đánh vào hoạt động kinh doanh vũ trường (40% là thuế suất cao nhất trong các mức thuế suất áp dụng dối với các dịch vụ chịu thuế tiêu thụ đặc biệt). Việc đánh thuế với thuế suất cao vào kinh doanh vũ trường còn cho thấy xu hướng hạn chế loại dịch vụ nhạy cảm. Đây là loại dịch vụ dễ làm nảy sinh tệ nạn xã hội trong con mắt của các nhà làm luật.

Tuy nhiên, sau khoảng nửa thập kỷ thi hành Luật năm 2008, một số thuế suất đã bộc lộ nhược điểm, không thực sự đạt được mục tiêu định hướng tiêu dùng của thuế tiêu thụ đặc biệt. Vì vậy, Luật sửa đổi, bổ sung Luật thuế tiêu thụ đặc biệt năm 2014 đã quy định tăng thuế suất đối với một số mặt hàng như thuốc hút, rượu, bia, kinh doanh casino; đồng thời quy định giảm thuế suất đối với mặt hàng xăng thông qua việc bóc tách xăng sinh học ra thành một nhóm xăng riêng để áp dụng mức thuế suất thấp hơn. Cụ thể, Luật năm 2014 đã nâng mức thuế suất tối đa quy định trong Luật năm 2008 từ 65% lên 70% (có hiệu lực từ ngày 01/01/2016) và lên tới 75% (có hiệu lực từ ngày 01/01/2019) áp dụng đối với thuốc là điếu, xì-gà và các chế phẩm từ cây thuốc là. Tương tự, thuế suất áp dụng đối với rượu, bia cũng đã được sửa đổi theo hướng tăng hơn trước. Lí do là trong những năm qua, mức thuế suất quy định tại Luật năm 2008 chưa đủ sức hạn chế mức tiêu thụ thuốc hút và những loại đồ uống có cồn, không tốt cho sức khỏe con người, vì vậy cần phải “mạnh tay” hơn trong việc định hướng tiêu dùng. Bên cạnh đó, thuế suất áp dụng đối với kinh doanh casino và trò trơi điện tử trúng thưởng cũng được quy định tăng thêm 5% so với thuế suất cũ nhằm đảm bảo có sự tương thích giữa quy định pháp luật của Việt Nam với quy định tương ứng của pháp luật các nước trên thế giới trong việc định hướng tiêu dùng những loại dịch vụ đặc biệt này. Mặt khác, Luật năm 2014 cũng đã hạ mức thuế suất tối thiểu từ 10% xuống còn 7% áp dụng với xăng E10, là loại xăng sinh học, nhằm khuyến khích sử dụng loại xăng này vì mục tiêu bảo vệ môi trường.

Vừa qua, Luật năm 2016 lại tiếp tục sửa đổi biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt theo hướng tăng tỉ lệ thu nhưng chỉ tập trung vào nhóm mặt hàng ô tô dưới 24 chỗ.(1) Quy định mới này xuất phát từ thực tế số lượng ôtô con tham gia giao thông

(l).Xem: Khoản 2 Điều 2 Luật năm 2016. trong những năm gần đây gia tăng nhanh chóng, đặc biệt ở các đô thị, trong khi hạ tầng giao thông không đử khả năng để theo kịp xu hướng sử dụng ô tô con mới nảy sinh trong xã hội. Vì vậy, để hướng dẫn tiêu dùng, phù hợp với khả năng hoàn thiện hệ thống đường xá ở Việt Nam, các nhà làm luật đã sửa khoản 4 Mục I Biểu thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt. Trước đây, mức thuế suất thấp nhất là 10% đánh vào ô tô vừa trở người vừa trở hàng và cao nhất là 60% đánh vào ô tô từ 9 chỗ ngồi trở xuống và có dung tích xilanh ưên 3.000 cm3. Hiện nay, Luật năm 2016 vẫn giữ nguyên mức thuế suất tối thiểu 10% nhưng loại ô tô được hưởng mức thuế suất tối thiểu này được quy định có phân hoá chi tiết hơn trước; đồng thời nâng mức thuế suất tối đa lên 150% đánh vào ô tô trở người có từ 9 chỗ trở lên và có dung tích xiỉanh trên 6.000 cm3. Tuy nhiên, Luật năm 2016 không tức thòi áp đặt mức thuế cao này mà đề ra lộ trình cụ thể cho việc áp dụng biểu thuế suất mới này.

Luật Minh Khuê (sưu tầm & biên tập từ các nguồn trên internet)